Operaciones no reales (ONR) en el IGV: ¿Son realmente aterradoras?

Operaciones no reales (ONR) en el IGV: ¿Son realmente aterradoras?

En tiempos de crisis económica, los mejores aliados para superar momentos complejos son las pequeñas y medianas empresas. Sin embargo, estas también llamadas motores de la economía, cuando deciden incursionar en operaciones de exportación se enfrentan a importantes dificultades; una de ellas son las operaciones no reales (ONR) en el IGV. Conoce más en el siguiente artículo.

Por: Enrique Alvarado Goicochea el 26 Octubre 2022

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En torno a la pregunta formulada en el título de este artículo, la respuesta es más que elocuente: sí. A continuación, explicaré el porqué de esta afirmación, bajo el sustento de años de experiencia profesional y el modo en que la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (SUNAT) maneja estos procedimientos de fiscalización, donde su accionar se manifiesta en una motivación de carácter subjetivo.

El contexto de la aplicación de las operaciones no reales (ONR)

Para nadie es un secreto que actualmente atravesamos una situación económica difícil en el Perú. En ese contexto, uno de los mejores aliados para reactivar y superar esta crisis son las pequeñas y medianas empresas, las cuales son calificadas por los especialistas como los principales motores de la economía al ser generadoras de muchos puestos de trabajo.

Sin embargo, ese calificativo utilizado incluso por las entidades gubernamentales se esfuma cuando las pequeñas y medianas empresas incursionan en las operaciones de exportación. La razón es que, lejos de encontrar un socio estratégico en la Administración Tributaria (SUNAT / Aduanas), se topan con una entidad nada empática que, por la forma en la que realiza sus fiscalizaciones, perjudica a las empresas formales de los emprendedores con imputaciones que hacen gala de un desconocimiento de las normas legales y los principios administrativos que regulan nuestra normatividad vigente.

A continuación, explicaré a mayor detalle la afirmación que se acaba de señalar.

Imputaciones inadecuadas

En relación con este tema, es importante mencionar que, la regulación de las ONR en la Ley del IGV se encuentra tipificada en el Artículo 44° de la citada Ley. Esta contempla dos modalidades que tienen naturaleza y efectos diametralmente opuestos y lo único que tienen en común es el nombre: Operaciones No Reales.

En efecto, el inciso a) del Artículo 44° de la Ley del IGV, contempla lo que se denomina ONR típicas; es decir, inexistentes o también llamadas de simulación absoluta que originan sin lugar a dudas, la pérdida del crédito fiscal y cualquier beneficio vinculado, tal como el saldo a favor del exportador. En este caso, las operaciones nunca existieron y por esa razón la sanción es drástica e incluso puede desencadenar en una denuncia penal, bajo la figura de defraudación tributaria.

Sin embargo, el inciso b) del citado Artículo, tipifica otra modalidad totalmente diferente a la antes indicada; esto es, el legislador reconoce que, en rigor, la operación existe; pero quien emitió el comprobante de pago no es quien vendió o prestó el servicio. Esto se denomina simulación relativa, razón por la que se permite la convalidación del crédito fiscal a través de los medios de pago, requisitos y condiciones que señala el Reglamento de la Ley del IGV.

No hay duda de que la imputación o tipificación de las ONR le corresponde a la SUNAT mediante el procedimiento de fiscalización que se debería sustentar en una estrategia bien planificada. En ella, los auditores fiscalizadores tienen un papel sumamente importante, lo que supone que, en principio, conocen el sector que están fiscalizando, las medidas y principios que deben aplicar; considerando que las consecuencias son nefastas.

Al parecer, nada de esto ocurre en la realidad; toda vez que la autoridad fiscal solo imputa la modalidad prevista en el inciso a) del Artículo 44° LIGV, es decir, inexistente, pese a que el contribuyente logra cumplir con los medios probatorios razonables que exige la ley y la jurisprudencia emitida por el Tribunal Fiscal.

¿Cómo se acreditan las operaciones comerciales y quién tiene la carga de la prueba?

En estos casos, el Tribunal Fiscal ha establecido que la carga de la prueba le corresponde a la empresa, es decir, al contribuyente. Ello implica que este debe tener un mínimo razonable de medios probatorios que permitan determinar que las operaciones son reales. En el caso de los exportadores son los siguientes.

  • Kardex valorizados

  • Relación entre las compras (registro de compras) y las ventas al exterior (registro de ventas)

  • La trazabilidad de la operación documentada que va desde la adquisición del producto, el transporte, la maquila, la exportación (Aduanas) y el pago del dinero por parte del cliente del exterior.

  • Estados de cuenta en los que se acredite el pago al proveedor y los pagos que se reciben del exterior a través de la banca nacional.

  • Las constancias que emite el Servicio Nacional de Sanidad Agraria (SENASA) que acreditan la existencia del producto (calidad y cantidad) que se va a exportar.

  • Contratos, correos electrónicos, guías de remisión (considerando quien tiene la obligación de emitirla), boletos de pesaje, etc.

Si después de haber presentado toda esta documentación, que es más que razonable, la Administración Tributaria tiene dudas o no las encuentra conformes, la carga de la prueba se invierte o se traslada. Esto quiere decir que la SUNAT en atención a los Principios de Impulso de Oficio; Verdad Material y Debido Procedimiento tiene la obligación de probar su postura. Esta situación es recogida por el Artículo 173° del TIUO de la LPAG y por el Artículo 196° del Código Procesal Civil.

Lo que resulta ilegal e irregular es que la autoridad tributaria solo exija los medios de prueba hasta estar satisfecha; pues esa conducta no resulta concordante con los lineamientos legales ni jurisprudenciales. Sin embargo, lamentablemente, es el modo en que operan algunos funcionarios de la Administración Tributaria. Esta situación nos lleva a preguntarnos si los funcionarios de la SUNAT que están fiscalizando estas operaciones de bienes que posteriormente son exportados tienen pleno conocimiento del sector que están fiscalizando. También vale la pena preguntarse si están capacitados para evaluar adecuadamente los medios probatorios y la forma en que se analizan y/o requieren para demostrar una ONR. La realidad pareciera hablar por sí sola: no.

Esta situación debe llamar poderosamente la atención y llevarnos mediante gremios a buscar sostener reuniones con las más altas autoridades de la Administración Tributaria al tratarse de una conducta que a nivel operativo linda con el abuso de autoridad o con criterios arbitrarios que vulneran inclusive el Reglamento del Procedimiento de Fiscalización. Este hecho tiene que cambiar radicalmente si se quiere de verdad brindar un apoyo a los emprendedores exportadores.

¿Cuáles son los riesgos para las empresas?

Los principales riesgos que se materializan en perjuicios reales se manifiestan en dos niveles: el administrativo y el penal.

- A nivel administrativo tributario

 El cobro de tributos omitidos y multas

En este caso las contingencias se traducen en un perjuicio económico y financiero. Si la autoridad fiscal imputa las ONR bajo la modalidad de inexistentes, entonces procederá a la emisión de valores (resoluciones de determinación y/o multa) y consecuentemente cobrará el IGV dejado de pagar y una multa, ambos con los respectivos intereses moratorios.

En el supuesto de que el contribuyente como exportador haya conseguido la devolución del Saldo a Favor del Exportador, se procurará que este devuelva lo que la SUNAT considera indebidamente devuelto más la multa correspondiente. En muchos casos la autoridad tributaria paralizará las devoluciones pendientes hasta que se restituya lo que considera devuelto en forma indebida.

Aplicación de las Medidas Cautelares Previas (MCP)

En rigor este es un mecanismo excepcional; sin embargo, la SUNAT lo aplica de manera general en la hipótesis planteada. Las MCP son embargos temporales que se aplican durante el procedimiento de fiscalización y que permiten asegurar la deuda tributaria; esto significa que te embargarán las cuentas bancarias inclusive antes de que te hayas podido defender. Incluso, si interpones un recurso de reclamos y la SUNAT lo declara infundado, que suele ocurrir, la MCP se extiende un año más, lo que hace que dicha medida temporal se mantenga por 3 años en total.

Producto de esto, lo que se destruye es la reputación e imagen de la empresa que costó desarrollar e involucró muchos años de trabajo. Adicionalmente, se genera un problema financiero debido a que los bancos no concederán préstamos ni sobregiros. En palabras sencillas, se produce una muerte comercial.

- A nivel penal

La tipificación de una ONR en la modalidad de inexistente o simulación absoluta posibilita que la Administración Tributaria elabore el Informe de Presunción de Delito Tributario. Este documento es posteriormente remitido a la Fiscalía para que denuncie el hecho como un ilícito penal bajo la figura de Defraudación Tributaria, que podría conllevar a la pena privativa de la libertad con un mínimo de ocho años y un máximo 12 años; según sea la modalidad empleada.

Para evitar pasar por una situación que resulte realmente aterradora es imprescindible contar con una asesoría tributaria especializada durante el procedimiento de fiscalización con el objetivo de afrontar adecuadamente las imputaciones que pudiera formular la SUNAT y no posponerlo para un reclamo o una apelación; pues podría ser demasiado tarde.

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Para evitar pasar por una situación que resulte realmente aterradora es imprescindible contar con una asesoría tributaria especializada durante el procedimiento de fiscalización con el objetivo de afrontar adecuadamente las imputaciones que pudiera formular la SUNAT.

Enrique Alvarado Goicochea

Abogado de la Universidad de Lima. Maestría en Derecho Tributario y Política Fiscal de la Universidad de Lima. Ex Gerente de Reclamos de la Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales de la SUNAT. Profesor de Derecho Tributario en la Maestría de Finanzas y Derecho Corporativo de ESAN.

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